۲-۱-۶-۵) عدم توافق در مورد اصول حسابداری
عدم توافق، اختلافاتی است که در سطح تصمیمگیری رخ می دهد و شامل اختلاف در مورد رویه ها یا اصول حسابداری و افشا در صورتهای مالی می شود. پژوهشهای تجربی نشان می دهد که صاحبکارانی که حسابرسانشان را بعد از عدم توافق تغییر می دهند، عملکرد آنها از نظر سودآوری ضعیفتر، بدهی های آنها بیشتر، میزان داراییهای جاری آنها کمتر و عملکرد قیمت سهام آنها از سایر شرکتهای موجود در همان صنعت و شرکتهایی که حسابرسان خود را بدون وجود عدم توافق تغییر می دهند، ضعیفتر است(دالیوال و همکاران، ۱۹۹۳). احتمال این که موسسه های حسابرسی بزرگ با صاحبکاران خود اختلاف نظر داشته باشند، بیشتر است. احتمال این که این موسسه ها پس از عدم توافق ، حسابرس جانشین باشند، نیز بسیار کم است(تورنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۶-۶) اتکا نکردن به مدیریت
زمانی که حسابرس نتواند به اطلاعات ارائه شده توسط مدیریت اتکا کند . شک و تردید در مورد صداقت مدیریت و تمامیت صورتهای مالی افزایش می‌یابد. همچنین باعث مطرح شدن سوالات جدی در مورد انجام نشدن درست مسئولیت همچینن باعث مطرح نشدن درست مسئولیت کمیته حسابرسی می شود. از این رو، حسابرسان ممکن است دریابند که اطلاعات نادرست یا گمراه کننده به آنها ارائه شده است یا دریابند که برخی از اطلاعات به آنان ارائه نشده است(تورنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۶-۷) اظهارنظر مشروط
مدیران به دو دلیل سعی می کنند که از ارائه اظهارنظر مشروط توسط حسابرسان جلوگیری کنند: ۱) تاثیر آن بر روی قیمت بازار سهام عادی شرکت و ۲) تایر آن بر روی پاداش مدیریت . اگر الف) اظهارنظر مشروط باعث کاهش قیمت اوراق بهادار و پاداش مدیریت شود و ب) انتخاب حسابرس تحت کنترل مدیریت باشد. در این صورت ، انتظار می رود که بعد از دریافت اظهارنظر مشروط، حسابرس تغییر کند(چو و رایس، ۱۹۸۲). نتایج پژوهشهای چاو و رایس(۱۹۸۲) در این زمینه نشان داد که: ۱) شرکتها تمایل دارند پس از دریافت اظهارنظر مشروط ، حسابرسان خود را تغییر دهند. ۲) این شرکتها الزاماً به موسسه‌های حسابرسی که نسبت اظهارنظر مشروط آنها کمتر است، مراجعه نمی کنند. ۳) این شرکتها الزاماً بعد از تغییر حسابرس اظهارنظر مقبول دریافت نمی‌کنند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۸) افزایش دامنه حسابرسی
اگر محدودیت در رسیدگی وجود داشته باشد، ممکن است حسابرس تغییر کند، زیرا شرکت می خواهد از ریسک اضافی جلوگیری کند یا ممکن است حسابرس تغییر کند، زیرا شرکت می خواهد از ریسک اضافی جلوگیری کند یا ممکن است حسابرس از کار حسابرس از کار حسابرسی انصراف بدهد؛ زیرا می خواهد از مشاجره اضافی جلوگیری کند(ترنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۶-۹) تغییرات مدیریت
زمانی که مدیریت تغییر می کند، مدیران اجرایی جدید می توانند به دلیل نارضایتی از کیفیت خدمات گذشته حسابرس قبلی، نارضایتی از هزینه حسابرسی یا وابستگی حسابرس قبلی به مدیریت سابق تقاضا کنند که حسابرس شرکت تغییر کند. مدیریت جدید ممکن است صرفاً به این دلیل که شرکت در جستجوی ایده های نوینی است که با رویه ها و سیاست های مدیریت پیشین ناسازگار است حسابرس جدیدی را انتخاب کند که با او در گذشته کارکرده است(شوارتز و منون، ۱۹۸۵).
۲-۱-۶-۱۰) اقدامات غیر قانونی
برخی از شرکتها حسابرسان خود را در دوره تقلب تغییر داده اند و در بیشتر این تغییرات یک موسسه حسابرسی کوچک جایگزین یک موسسه حسابرسی بزرگ شده است. حسابرسان ملزم هستند که اقدامات غیر قانونی بالقوه را به هیئت مدیره و کمیته حسابرسی گزارش کنند. لازم به ذکر است که طبق بخش ۲۵ استانداردهای حسابرسی ایران، حسابرس باید در برخی شرایط خاص و پس از مشاوره با مشاور حقوقی خود، موضوع را به مقامات ذی‌صلاح قانونی و اجرایی گزارش کند. با توجه به اینکه در این گونه موارد نوع اظهارنظر حسابرس مقبول نیست. صاحبکار برای پیشگیری از ارائه اظهارنظر غیر مقبول، حسابرس خود را تغییر می دهد. همچنین، در صورت خودداری صاحبکار از انجام اصلاحات لازم درباره موارد عدم رعایت ، حسابرس ممکن است از کار حسابرسی انصراف بدهد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۱) محدودیت منابع
در برخی موارد، حسابرسان به دلیل محدودیت در منابع لازم برای انجام حسابرسی ، از انجام کار حسابرسی انصراف داده اند. احتمالاً ، با افزایش حجم کار حسابرسان برای شرکتهایی که الزامات مربوط به استقرار کنترلهای داخلی کافی را با تاخیر اجرا کرده اند، این نوع انصرافها افزایش می‌یابد(ترنر و همکاران، ۲۰۰۵).
۱۲-۶-۱-۱۲) ورشکستگی
شرکتهای ورشکسته نباید بنا به دلایل زیر تصمیم به تغییر حسابرس گیرند(شوارتز و منون، ۱۹۸۵):
۱) اختلافات در مورد روش های حسابداری؛ مدیران شرکتهای ورشکسته روش های حسابداری را ترجیح می دهند که سود را بیشتر نشان دهد. ۲) نارضایتی از نوع اظهارنظر حسابرس؛ بدتر شدن وضع مالی صاحبکار ممکن است منجر به این شود که حسابرس به ارائه اظهارنظر مشروط اصرار ورزد. ۳) نارضایتی از حسابرس به دلیل ناتوانی او در کشف ضعفهای با اهمیت در کنترلهای داخلی در حسابداری یا اشتباهات با اهمیت در سوابق شرکت، یافته های پژوهش شوارتز و منون (۱۹۸۵) نشان داد که شرکتهای ورشکسته نسبت به شرکتهای سالم تمایل بیشتری به تغییر حسابرس دارند.
۲-۱-۶-۱۳) ادغام
هم ادغام صاحبکاران و هم ادغام موسسه های حسابرسی، به تغییر حسابرس می انجامد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۳-۱) ادغام صاحبکاران:
برخی از شرکتها در نتیجه ادغام با شرکتهای دیگر، حسابرسان خود را تغییر می‌دهند. در این حالت ، فقط اگر حسابرس قبلی شرکت اطلاعاتی را افشا کند که در مورد سیستم گزارشگری مالی شرکت شک و تردید ایجاد کند، سرمایه گذاران باید از چنین تغییراتی نگران باشند. هاسکینز و ویلیامز (۱۹۸۸) نشان دادند که ادغام شرکتها، باعث شده است که: ۱) صاحبکاران، حسابرسان خود را از موسسه های حسابرسی کوچک به موسسه های بزرگ تغییر دهند؛ ۲) موسسه های حسابرسی که در یک صنعت خاص تخصص و فعالیت داشته اند، بیشترین نفع را از ادغام شرکتها نصیب خود کرده‌اند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۳-۲) ادغام موسسه های حسابرسی:
هلی و لیز (۱۹۸۶)در پژوهشی در مورد ادغام موسسه های حسابرسی بزرگ با موسسه های حسابرسی کوچک دریافتند که اگر صاحبکاران موسسه حسابرسی کوچک بتوانند از خدمات تخصصی موسسه حسابرسی بزرگ یا شهرت آن بهره مند شوند، موسسه حسابرسی بزرگ را به عنوان حسابرس خود حفظ می‌کنند. در غیر اینصورت ، به موسسه حسابرسی کوچکتری می‌پیوندند(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲-۱-۶-۱۳-۴) رشد شرکت
صاحبکارانی که پی در پی واحدهای فرعی را خریداری می‌کنند، به بازارهای جدید راه می‌یابند، یا رشد بالایی را به دست می‌آورند، نیز می توانند قراردادهای جدیدی منعقد کنند؛ زیرا بخشهای جدید و مدیرانی جدید به آنها ملحق می‌شوند(ویلیامز، ۱۹۸۸).
۲-۱-۷) تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت
بررسی اجمالی دلایل تغییر حسابرس، که در بالا بدان پرداخته شد، گویای این است که تغییر حسابرس همیشه به مشابه چراغ قرمز نیست. بلکه باید آن را به عنوان چراغ زردی تصور کرد که نشان دهنده رویدادی است که باید قبل از قضاوت در مورد اهمیت آن، با دقت بیشتری تجزیه و تحلیل شود سرانجام ، ممکن است این تجزیه و تحلیل های اضافی نشان دهد که تغییر حسابرس، چراغ سبزی است که حکایت از رویداد مثبتی دارد که ناشی از وجود یک مدیر کنشگر است(فوسکو، ۲۰۰۶). از این رو، دیوید سان و همکاران (۲۰۰۶) با توجه به تاثیر تغییر حسابرس بر عملکرد شرکت، دلایل تغییر حسابرس را در سه طبقه قرار می‌دهند.
۱- تغییراتی که تاثیر مثبت بر عملکرد شرکت دارد: این نوع تغییر از تمایل مدیریت به بهبود عملیات شرکت سرچشمه میگیرد و علل زیربنایی آن عبارتند از: تغییر در محیط قراردادی شرکت، به کار گماردن حسابرس اثر بخشتر ، نیاز به موسسه حسابرسی بزرگتر ، نیاز به موسسات حسابرسی چند ملیتی ، آگاهی بیشتر حسابرس جدید در مورد صنعت یا عملیات شرکت، نارضایتی از کیفیت حسابرسی( ناتوانی حسابرس در کشف مشکلات) ، رشد شرکت و غیره، زمانی که تغییر حسابرس براساس یکی از دلایل انجام می شود ، به طور کلی انتظار می رود که تغییر حسابرس به نفع سهامداران باشد(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۲- تغییراتی که تاثیر منفی بر عملکرد شرکت دارد؛ این نوع تغییر با هدف تحکیم جایگاه تیم مدیریتی سابق انجام می‌شود. در این حالت ، مدیریت ، موسسه حسابرسی با کیفیت پایین را انتخاب می‌کند. تا بتواند از الزامات گزارشگری ساده تر منتفع شد. حسابرسی با کیفیت پایین، کیفیت اطلاعات ارسالی به بازارهای مالی را کاهش می دهد و مدیریت امیدوار است که بتواند از افزایش اطلاعات نامتقارن به نفع خود استفاده کند. حسابرسی با کیفیت پایین، از طریق ایجاد تصویر بهتری از عملکرد مالی شرکت ، جایگاه مدیریت را مستحکم می کند. به بیانی دقیقتر، مدیران با افزایش سود گزارش شده و متورم کردن آن، احتمال برکناری خود را کاهش داده ، پاداش مبتنی بر سود خود را افزایش می‌دهند و مانع از فروش و ادغام شرکت به وسیله شرکتهای دیگر می‌شوند. این در حالی است که اگر حسابرسی با کیفیت بالاتری انجام شود، امکان دستکاری سود توسط مدیریت کاهش یافته و موقعیت مدیریت در معرض خطر قرار میگیرد. دلایل این نوع تغییر بیشتر عبارتند از: تحکیم جایگاه تیم مدیریت از طریق گزارش سود بیشتر ، افزایش در پاداش مبتنی بر سود مدیریت ، انجام حسابرسی با کیفیت پایین(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).
۳- تغییراتی که تاثیری بر عملکرد شرکت ندارند: در این نوع تغییر، هدف مدیریت از تغییر حسابرس ، دستکاری سود نیست. بلکه در این حالت ، تغییر حسابرس در زمانی انجام می شود که شرکتها و حسابرسان آنها قانوناً با یکدیگر توافق ندارند و این نبود توافق ناشی از روش های حسابداری محافظه کارانه ای است که حسابرسان ترجیح می‌دهند. در این موارد، مدیریت صرفاً الزامات گزارشگری را ترجیح می دهد که کمتر محافظه کارانه است و بنابر اعتقاد او عملکرد اقتصادی واقعی شرکت را بهتر منعکس می‌کند. از این رو، مدیریت موسسه حسابرسی را انتخاب می کند که خطرپذیر تر است(مهدوی و ابراهیمی، ۱۳۸۹).. تغییرات نوع دوم و سوم به خرید حسابرس موسوم هستند. خرید حسابرس به عمل تغییر حسابرس، به منظور دریافت یک اظهارنظر مطلوب در مورد یک رویه حسابداری یا در مورد صورتهای مالی اطلاق می شود(دیویدسون و همکاران، ۲۰۰۶). خرید حسابرس، معمولاً زمانی مشهود است که شرکت به صورت مکرر و پی در پی حسابرس خود را تغییر می‌دهد. در این موارد، شرکتها به حسابرسی رجوع می‌کنند که اخیراً تغییر داده اند. اغلب شرکتهای کوچک چنین کاری را انجام می‌دهند. لازم به ذکر است که تغییرات نوع سوم مساعدتر و متعادلتر از تغییرات نوع دوم هستند(ترنز و همکاران، ۲۰۰۵).
۲-۱-۸) الزامات افشاء در خصوص تغییر حسابرسان مستقل
افزایش الزامات با این هدف انجام می‌شود که محیط گزارشگری ایجاد شود که در آن حسابرسان بهتر قادر خواهند بود استقلال خود را اعمال کنند و در صورت لزوم، اقداماتی را انجام دهند که مطابق با خواسته ها و اولویتهای صاحبکار نیستند. نشریه گزارشگری مالی[۱] (FRR) شماره ۳۱، قوانین کمیسیون بورس اوراق بهادار در مورد اطلاعاتی را که باید راجع به تغییر حسابرسان به سرمایه گذاران ارائه شود، از طریق الزام به افشای سه دسته از اطلاعات عبارتند از:
۲-۱-۸-۱) گروه آغاز کننده تغییر حسابرس
با بهره گرفتن از دلایل ارائه شده توسط مدیران می توان تغییر حسابرس را براساس گروه آغاز کننده تغییر، طبقه بندی کرد. به بیان دقیقتر ، تغییر حسابرس توسط صاحبکاران ، حسابرسان یا عوامل بیرونی ( غیر از صاحبکار یا حسابرس) انجام می‌شود.
الف- تغییراتی که صاحبکار آغاز کننده آن است: نیاز به موسسه حسابرسی بزرگتر ، خدمات بهتر یا نزدیک بودن محل اقامت حسابرس به صاحبکار دلایلی هستند که صاحبکار برای تغییر حسابرس ارائه می‌کند.
ب- تغییراتی که حسابرس آغاز کننده آن است: فقط یک دلیل، نبود توافق و یا رویدادهای قابل گزارش ، منجر به تغییر حسابرس توسط حسابرس می‌شود.
ج- تغییراتی که عوامل بیرونی منجر به آن می‌شود: عواملی از قبیل ادغام و سیاست چرخش اجباری حسابرس در این طبقه قرار می‌گیرند. نتایج پژوهش ویستانت (۲۰۰۳) نشان دادکه احتمال اینکه صاحبکاران ، آغاز کننده تغییر حسابرس باشند، سه برابر حالتی است که حسابرسان آغاز کننده آن باشند. یافته های پژوهش وی نشان داد که در ۵۴ درصد موارد صاحبکاران آغاز کننده تغییر حسابرس هستند و در ۱۶ درصد موارد حسابرسان از ادامه کار انصراف می‌دهند یا از نامزدشدن برای انتخاب مجدد خودداری می‌کنند، ۳۰درصد باقیمانده مربوط به عواملی است که نمی توان به گونه ای اتکاپذیر آنها را در هیچ یک از دو گروه قبل قرار داد.
۲-۱-۸-۲) نبود توافق یا اختلاف نظر بین صاحبکار و حسابرس
در هنگان تغییر حسابرس بایستی دلایل تعویض حسابرس برای مالکان بنگاه بطور کاملا مشخص واضح باشد. این وضوح مخصوصا در مواردی که علت تعویض حسابرس ناشی از اختلاف نظر بین مدیریت و صاحبکار بر سر مسائل بنگاه باشد بایستی گزارش و شفاف گردد. زیرا مدیریت ممکن است به علت مقاومت حسابرس در برابر خواسته های مدیریت سود خود در تلاش است که حسابرس را تعویض نموده تا در نهایت به اهداف کنترلی خود در بنگاه دست یابد.
۲-۱-۸-۳)رویدادهای قابل گزارش
رویدادهای قابل گزارش عبارتند از: ضعف در کنترلهای داخلی، اتکاپذیر نبودن تاییدیه مدیریت و اتکاپذیر نبودن صورتهای مالی. یافته های ویستانت و همکاران(۲۰۰۳)نشان داد که افشای رویدادهای قابل گزارش، دارای محتوای اطلاعاتی است که پس از افشای چنین رویدادهایی ، قیمت سهام کاهش می‌یابد. تجزیه و تحلیل بیشتر یافته های آنها نشان داد که افشای اتکاپذیر نبودن صورتهای مالی نسبت به افشای ضعف در کنترل داخلی ، دارای محتوای اطلاعاتی بیشتری است و در مواردی که فقط ضعف در کنترلهای داخلی افشا شود. قیمت سهام کاهش می یابد . تجزیه و تحلیل بیشتر یافته های انها نشان داد که افشای اتکاپذیر نبودن صورتهای مالی نسبت به افشای اطلاعاتی بیشتری است و در مواردی که فقط ضعف در کنترلهای داخلی افشا شود،قیمت سهام کاهش نمی یابد. اخیراً ، شرکتها برخی از دلایل تغییر حسابرس را که طبق قوانین ملزم به افشای آنها نیستند، به طور داوطلبانه و اختیاری افشا می‌کنند. سانکاراگورو وامی و ویستانت (۲۰۰۴) برای بررسی اینکه ایا افشای این دلایل بریا سرمایه گذاران دارای محتوای اطلاعاتی استف دلایل تغییر حسابرسان را به دو دسته اثبات‌پذیر و اثبات ناپذیر طبقه بندی کردند.
الف- دلایل اثبات پذیر، دلایلی هستند که می توان با بررسی سایر منابع به وجود آنها پی برد و آنها را اثبات کرد؛ برای مثال، ادغام ، تلفیق و نیاز به موسسه حسابرسی بزرگتر، افشای این دلایل ، فاقد محتوای اطلاعاتی برای سرمایه گذاران است؛ زیرا این دلایل در سایر منابع نیز افشا می‌شود. افشای این دلایل صرفاً نبود اطمینان راجع به دلیل تغییر حسابرس را از بین می‌برد(مهدوی و ابراهیم، ۱۳۸۹).
ب- دلایل اثبات‌ناپذیر، دلایلی هستند که با بررسی سایر منابع اطلاعاتی نمی توان به وجود آنها پی برد و آنها را اثبات کرد؛ برای مثال ، دلایل مرتبط با خدمات (نیاز به خدمات خاص، نیاز به تخصص در یک صنعت خاص و غیره) و دلایل مرتبط با حق‌الزحمه حسابرس(نیاز به حسابرس با حق الزحمه کمتر ، اختلاف در مورد حق‌الزحمه حسابرس) آنها دریافتند که دلایل اثبات‌ناپذیر در تاریخ افشا با بازدهی غیر عادی همراه هستند(مهدوی و ابراهیم، ۱۳۸۹).
۲-۱-۹) انواع تغییر حسابرس بر اساس شیوه تغییر
۲-۱-۹-۱) تغییر اجباری حسابرس
رسوایی های بزرگ گزارشگری مالی در سطح جهان و در راس آنها رسوایی شرکت انرون منجر به تدوین قوانین جدید گزارشگری مالی در قالب قانون ساربینز-اکسلی شد. مهم ترین موارد مندرج در این قانون در ارتباط با استقلال حسابرس و کیفیت حسابرسی است. این مقررات از جمله شامل محدودیت در ارائه خدمات غیرحسابرسی به صاحبکاران حسابرسی، افزایش مسئولیت کمیته حسابرسی، استقرار هیات نظارت بر حسابداری شرکت های سهامی عام و همچنین تغییر اجباری شرکای اصلی هر کار حسابرسی پس از یک دوره متوالی پنج ساله بود.
موتز و شرف، در رساله فلسفه حسابرسی خود، اگرچه تغییر ادواری حسابرس را توصیه نکرده اند، لکن اذعان نموده اند که وجود رابطه طولانی، موجب بروز شک و تردید در خصوص استقلال حسابرس می شود. به اعتقاد هیلی و کیم، تغییر اجباری حسابرسان، منجر به افزایش استقلال آنها و در نتیجه افزایش اطمینان و اعتماد سرمایه گذاران می شود. مور و همکاران و بازرمن نیز اذعان می کنند که تغییر ادواری حسابرسان ابزاری در جهت حفظ استقلال و برطرف کننده تضاد منافع مالکیت و مدیریت است. مساله دیگری که باید به آن توجه نمود این است که موضوع محدود نمودن دوره تصدی حسابرس از دو بعد قابل بررسی است. بعد اول مربوط به تغییر موسسات حسابرسی است و بعد دیگر شامل تغییر ادواری کادر حسابرسی خصوصا در رده مدیران و سرپرستان مسوول کار حسابرسی و شریک مربوطه می باشد. بررسی های متعدد صورت پذیرفته در این خصوص حاکی از برتری سیاست تغییر شریک مسوول کار و تیم حسابرسی مستقر بر تغییر موسسات حسابرسی است. ضمن آنکه مجامع حرفه ای همچون فدراسیون بین المللی حسابداران (IFAC 2005) نیز بر چرخش شرکا و اعضای گروه رسیدگی کننده تاکید نموده اند. با وجودی که بر طبق مفاهیم دانش تصمیم گیری، هزینه های انجام شده در سال اول حسابرسی صاحبکار، از جمله هزینه های از دست رفته بوده و نمی بایست در فرایند تصمیم گیری حسابرسی سال های بعد مدنظر قرار گیرد، پژوهش های صورت پذیرفته توسط استاو (۱۹۷۶)، راس و استاو (۱۹۸۷) و کلینمن و پالمان (۲۰۰۰) حاکی از آن است که حسابرسان عمدتا این هزینه ها را در تصمیم گیری دخالت می دهند و بنابراین تمایل دارند که صاحبکاران خود را حداقل تا جایی که بتوانند هزینه های سال اول را مستهلک نمایند، حفظ نمایند و چه بسا درآمد حسابرسان در سال اول همکاری با یک صاحبکار جدید از هزینه های مربوط به آن سال کمتر بوده و این امر به امید جبران زیان طی سنوات بعد صورت پذیرفته باشد. از این نقطه نظر اقتصادی، به نظر می رسد که مدت تصدی طولانی حسابرسی چندان مقبول نیست و تغییر ادواری حسابرسان منجر به افزایش بی طرفی و استقلال می شود. برادی و موسکوف ادعا می نمایند که تغییر اجباری حسابرس، حسابرسان را در موقعیت برتری قرار می دهد تا در مقابل فشارها و خواسته های مدیران مقاومت کنند و در عین حال به حسابرسان اجازه می دهد تا قضاوت بی طرفانه تری داشته باشند. از دیدگاه ایشان، مدت تصدی طولانی حسابرس منجر به ایجاد تمایلاتی در وی جهت حفظ صاحبکار و اعمال نظرات مدیریت صاحبکار در فرایند گزارشگری شده که این امر منجر به مخدوش شدن استقلال و بی طرفی خواهد شد.
در ایران نیز در تاریخ ۸/۶/۱۳۸۶ دستورالعمل موسسات حسابرسی معتمد سازمان بورس به تصویب شورای عالی بورس رسید و جایگزین آیین نامه ضوابط موسسات حسابرسی معتمد سازمان بورس اوراق بهادار تهران (مصوب جلسه ۲۰/۲/۱۳۸۰ شورای بورس) و ضوابط موسسات حسابرسی و بازرس قانونی معتمد سازمان بورس اوراق بهادار تهران(مصوب جلسه ۳/۳/۱۳۸۷) گردید. بنابر تبصره ۲ ماده ۱۰ این دستورالعمل، موسسات حسابرسی شرکای مسوول کار حسابرسی هر یک از اشخاص حقوقی مجاز نیستند بعد از گذشت چهار سال، مجددا سمت حسابرس مستقل و بازرس قانونی شرکت مذکور را بپذیرند. ضمنا در صورت خروج شرکا از موسسه قبلی، شریک مسوول کار در دوره چهار سال قبل نمی تواند با حضور به عنوان شریک در موسسه حسابرسی دیگر سمت مزبور را قبول کند.
از دیدگاه طرفداران تغییر اجباری حسابرس، مدت تصدی طولانی حسابرس، منجر به کاهش سطح بی طرفی و خدشه دار شدن استقلال و کاهش کیفیت حسابرسی به دلیل کاهش سطح دقت در اجرای آزمون های کنترل و محتوا ناشی از تطبیق پذیری حسابرس با شرایط حاکم بر محیط مورد حسابرسی می باشد. از سوی دیگر مخالفان تغییر اجباری حسابرس بر این اعتقاد هستند که تغییر حسابرس هزینه های زیر را در پی دارد:
پ. حداقل حجم تردد:
۱ـ حجم وسایل‌نقلیه ورودی به تقاطع از رویکردهای راه اصلی(مجموع دو رویکرد) به طور متوسط ۳۰۰ وسیله در ساعت برای مدت ۸ ساعت از یک روز عادی باشد.
۲ـ حجم وسایل‌نقلیه، عابران پیاده و دوچرخه‌های ورودی به تقاطع از رویکردهای راه اصلی(مجموع دو رویکرد) به طور متوسط ۲۰۰ واحد در ساعت برای همان ۸ ساعت و متوسط تأخیر ترافیک وسایل‌نقلیه حداقل ۳۰ ثانیه به ازای هر وسیله در طی شلوغ‌ترین ساعت باشد، اما اگر سرعت %۸۵ در رویکردهای راه اصلی، از km/h65 بیشتر شد، معیار حداقل حجم وسایل‌نقلیه %۷۰ مقادیر فوق خواهد بود.
هنگامی که معیار چراغ‌دار کردن ارضا نشده است اما معیارهای ب، پ-۱ و پ-۲ به میزان ۸۰ درصد حداقل مقادیر ارضا شده‌اند، استفاده از کنترل توقف در چند جهت توجیه‌پذیر است. معیار پ-۳ در این حالت مورد استفاده قرار نمی‌گیرد.
معیارهای دیگری که ممکن است در مطالعات مهندسی مورد استفاده قرار گیرد، عبارتند از:
نیاز به کنترل تداخل در هنگام گردش به چپ،
نیاز به کنترل تداخل وسایل‌نقلیه و عابران پیاده در نزدیکی محل‌های تولیدکننده حجم زیادی از عابران پیاده،
محل‌هایی که استفاده کنندگان از راه پس از توقف امکان مشاهده ترافیک تداخلی(ترافیک در جهت‌های دیگر)را ندارند و تنها راه‌حل عبور آنها از تقاطع متوقف ساختن ترافیک در سایر جهت‌های داخلی است،
در تقاطعی با دو خیابان جمع‌کننده در ناحیه مسکونی که شرایط طراحی و عملکردی یکسانی دارند و استفاده از کنترل توقف در چند جهت، مشخصات عملکردی تقاطع را بهبود خواهد بخشید.
کاربرد: به‌طور کلی معیارهای ذکر شده در بند قبلی عوامل مختلفی را که بر عملکرد و ایمنی تقاطع مؤثر هستند بررسی می‌کند. این عوامل عبارتند از: حجم ترافیک، تغییرات حجم ترافیک در طول روز، طرح هندسی رویکردها، سرعت در راه اصلی، بسامد تصادفات و تأخیر وسایل‌نقلیه.
پس از شناسایی معیاری که باید ارزیابی شود اطلاعات لازم بر اساس روش‌های مناسب میدانی جمع آوری می‌شوند، اطلاعات لازم برای هر معیار در جدول ۲-۴ خلاصه شده است.
جدول ۲ـ۴: اطلاعات لازم برای ارزیابی معیارهای MUTCD2009 برای کنترل حرکت در چند جهت
| گروه | رویکرد | کوچکترین واحد زمانی | یادداشت | مطالعه | معیار ظابطه | |||
| اصلی | فرعی | |||||||
| حجم ورودی | ساعت | __ | ۲ | ۸ | ||||
| ساعت | __ | ۲ | ۸ | |||||
| حجم عابر پیاده | ||||||||
External_FinancingJ,it = برابر تامین مالی خارجی می باشد که از نسبت سیاست تامین مالی (بدهی یا حقوق صاحبان سهام) به مجموع تامین مالی های انجام از طریق بدهی و حقوق صاحبان سهام می‌باشد.
اندازه شرکت : لگاریتم طبیعی کل داراییها
اهرم : نسبت کل بدهی به کل داراییها
نسبت ارزش بازار به دفتری : ارزش بازار داراییها به ارزش دفتری حقوق صاحبان سهام
نسبت داراییهای مشهود به کل داراییها
۳-۶-۲ مدل مورد استفاده برای آزمون فرضیه دوم
برای آزمون فرضیه شماره ۲ از مدل زیر استفاده می‌شود:
مدل شماره (۲) تحقیق:
AUDITOR_TO = α۰ + α۱RESTATE + α۳LEVERAGE + α۴ROA +α۵GROWTH + α۶SIZE QUINTILE 1 + α۷SIZE QUINTILE 2 + α۸SIZE QUINTILE 4+ α۹SIZE QUINTILE 5 + ε
AUDITOR_TO : اگر حسابرس ۱۲ ماه قبل و ۱۲ ماه بعد از تجدید ارائه تغییر کند = ۱،در غیر اینصورت = ۰
RESTATE : اگر شرکت صورت های مالی خود را تجدید ارائه کند = ۱ در غیر اینصورت = ۰
GROWTH:
SIZE : لگاریتم طبیعی کل دارایی
۳-۶-۳ مدل مورد استفاده برای آزمون فرضیه سوم
برای آزمون فرضیه شماره ۳ از مدل زیر استفاده می‌شود:
مدل شماره (۳):
AUDITOR_TO = α۰ + α۲NONBIG4 + α۳LEVERAGE + α۴ROA +α۵GROWTH + α۶SIZE QUINTILE 1 + α۷SIZE QUINTILE 2 + α۸SIZE QUINTILE 4+ α۹SIZE QUINTILE 5 + ε
NONBIG: نشان دهنده اندازه حسابرس می باشد بطوریکه اگر حسابرس شرکت سازمان حسابرس باشد عدد یک و در غیر اینصورت عدد صفر منظور می شود.
۳-۷- متغیرهای تحقیق
متغیر از نظر لغوی به معنی چیزی است که تغییر می‌کند، اما در فعالیت‌های تحقیقی، متغیر خصوصیاتی دارد که باید مورد مطالعه قرار گیرند. متغیر یک مفهوم است که بیش از دو یا چند ارزش یا عدد به آن اختصاص داده می‌شود، به عبارت دیگر متغیر به خصوصیاتی اطلاق می‌شود که میتوان آنها را مشاهده یا اندازه گیری کرد و دو یا چند ارزش یا عدد را جایگزین آنها قرار داد، عدد یا ارزش نسبت داده شده به متغیر، نشان دهنده تغییر از یک فرد به فرد دیگر یا از یک حالت به حالت دیگر است (خاکی، ۱۳۸۴).
برای اصطلاح متغیر تعاریف گوناگونی ارائه شده است:
متغیر عبارت از حالت، موقعیت و یا چیزی است که بتواند تغییر کند و یا تغییر را به وجود آورد(نادری و همکاران،۱۳۸۹)
متغیر شرایط یا خصایصی هستند که محقق آنها را کنترل، دستکاری یا مشاهده می‌کند(خاکی، ۱۳۹۰).
متغیر مستقل
متغیر مستقل که به آن علت مفروض، درونداد، پیشآیند، محرک و پیشفرض، عامل و پیشبین نیز میگویند، متغیری است که توسط محقق اندازه گیری، دستکاری یا انتخاب می شود تا اثر آن با متغیر دیگری معین شود (گودوین[۲۸]، ۱۹۹۵).
در این پژوهش متغیر تجدید ارائه صورت های مالی کنغیر مستقل تحقیق محسوب می شود که به بررسی تاثیر این متغیر بر روی متغیرهای وابسته پرداخته خواهد شد:
RESTATE: اگر شرکت صورت های مالی خود را تجدید ارائه کند = ۱ در غیر اینصورت = ۰
متغیر وابسته
متغیر وابسته که به آن معلول، برونداد، ملاک، پاسخ و نتیجه نیز میگویند، متغیری که تغییرات آن تحت تاثیر متغیر مستقل است و بر اساس اندازه گیری و دستکاری متغیر مستقل، اندازه گیری و مورد مشاهده قرار میگیرد(گودوین، ۱۹۹۵). همان طور که قبلاً گفته شد متغیر مستقل در این پژوهش، سیاست‌های تامین مالی و پاسخگویی حسابرس می باشد، که به صورت ریز نمایش و محاسبه می شوند:
AUDITOR_TO: این متغیر نشان دهنده پاسخگویی حسابرس بوده که اگر حسابرس ۱۲ ماه قبل و ۱۲ ماه بعد از تجدید ارائه تغییر کند برابر با ۱ و درغیر اینصورت برابر با صفر منظور می شود.
External_Financing = این متغیر نیز نشان دهنده تامین مالی خارجی شرکت بوده که به صورت زیر مورد محاسبه قرار می گیرد.
Debt_FinancingJ = این متغیر نیز نشان دهده تامین مالی بدهی شرکت بوده که با بهره گرفتن از نسبت بدهی به مجموه حقوق صاحبان سهام و بدهی حاصل می شود که در زیر ارائه شده است:
متغیرهای کنترلی
این دسته از متغیرها، متغیر‌هایی هستند که بر متغیر وابسته (یا مستقل) به صورت جداگانه تأثیر گذارند (اسمیت[۲۹]، ۲۰۰۳). به این دلیل که متغیر مستقل به طور کامل قادر به پیش‌بینی متغیر وابسته نمی‌باشد، وارد کردن متغیرهای کنترلی به مدل منجر به کاهش خطای پیش‌بینی می‌شود. شایان ذکر است، در این تحقیق از متغیرهای کنترلی استفاده شده است که بعضا در تحقیقات قبلی تأثیرشان بر متغیر مستقل اثبات شده است.
متغیرهای کنترلی در این تحقیق در ادامه ارائه و و نحوه اندازه گیری آنها تعریف شده است:
نوع حسابرسی (NONBIG4) در صورتیکه حسابرس شرکت سازمان حسابرسی باشد عدد ۱ و در غیر اینصورت عدد صفر منظور می شود.
اهرم مالی (LEVERAGE) که برابر با نسبت مجموع بدهی های شرکت در پایان سال مالی به مجموع دارایی های شرکت در پایان سال مالی می باشد که در قالب مدل به صورت زیر می‌باشد:
بازده داراییهای شرکت (ROA) که از تقسیم سود قبل از بهره و مالیات به مجموع دارایی های شرکت خاصل می شود که د رقابل مدل به صورت زیر می‌باشد.
رشد فروش شرکت (GROWTH) که مابه التفاوت فروش ۲ سال قبل و فروش سال قبل تقسیم بر فروش ۲ سال قبل حاصل می شود که در زیر نیز به صورت فرمول نمایش شده است:
اندازه شرکت (SIZE) که برابر با لگاریتم مجموع دارایی های شرکت د رانتهای سال مالی می باشد.
نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری که از تقسیم ارزش بازار داراییها به ارزش دفتری حقوق صاحبان سهام حاصل می شود.
نسبت داراییهای مشهود به کل داراییها که از تقسیم مجموه دارایی ها مشهود به کل دارایی های شرکت حاصل می شود.
۳-۸- روش های جمع آوری و منابع داده های تحقیق
گردآوری داده های مورد نیاز پژوهش، یکی از مراحل اساسی آن است و به لحاظ اهمیت آن، باید به طور دقیق تعریف و مشخص شود. مرحله گردآوری داده ها آغاز فرایندی است که طی آن پژوهش گر یافته های میدانی و یا کتابخانه ای را گردآوری می کند و سپس به تجزیه و تحلیل آنها می پردازد و فرضیه های تدوین شده خود را مورد ارزیابی قرار می دهد و در نهایت نتیجه گیری می کند و پاسخ مساله پژوهش را به اتکای آنها می یابد. به عبارت دیگر، پژوهش گر به اتکای داده های گردآوری شده حقیقت را آن طور که هست کشف می کند. بنابراین، اعتبار داده ها اهمیت بسیاری دارد، زیرا داده های غیر معتبر مانع از کشف حقیقت می گردد و مساله و مجهول مورد نظر پژوهش گر به درستی معلوم نمی شود و یا تصویری انحرافی و ناصحیح از آن ارائه خواهد شد. برای حفظ اعتبار داده های گرداوری شده، پژوهش گر باید داده های صحیح را با دقت تمام گردآوری کند (حافظ نیا،۱۳۸۵).
مرحلۀ گردآوری اطلاعات آغاز فرایندی است که طی آن محقق یافته های میدانی و یا کتابخانه ای را گردآوری می کند و به روش استقرایی به فشرده سازی آنها از طریق طبقه بندی و سپس تجزیه و تحلیل می پردازد. برای جمع آوری داده ها و اطلاعات مورد نیاز در این تحقیق از روش کتابخانه ای استفاده شده است. ابزارجمع آوری اطلاعات تحقیق، اسناد کاوی، بانکهای اطلاعاتی و مشاهده می باشد. که داده های مورد نیاز در صورتهای مالی حسابرسی شده و یادداشتهای همراه شرکتها می باشد که از نرم افزارهای ره آورد نوین و تدبیر پرداز و همچنین آرشیو سایت بورس اوراق بهاداراستخراج شده است.
۳-۹ روش تجزیه وتحلیل داده‌ها
دانش آماری که در تحلیل آماری این تحقیق استفاده شده است شامل آمار توصیفی جهت توصیف و ارائه مشخصات آماری متغیرها و پارامترها و نیز ارائه جدول، راجع به داده‌ها و آزمون‌ها (بدون استنباط و صرفاً جهت دسته‌بندی) و آمار استنباطی شامل تخمین و برآورد ضرایب می‌باشد.
جهت آزمون فرضیه‌های تحقیق از تحلیل رگرسیون و آزمون همبستگی اسپیرمن، و برای تحلیل فرضیات تحقیق از رگرسیون چندگانه خطی استفاده می‌شود. در زیر به طور مفصل به شرح این روش‌ها و ویژگی‌های آنها می‌پردازیم.
۳-۹-۱ مفهوم رگرسیون
واژه رگرسیون در فرهنگ لغت به معنی بازگشت است و اغلب جهت رساندن مفهوم “بازگشت به یک مقدار متوسط یا میانگین” بهکار میرود. بدین معنی که برخی پدیده ها به مرور زمان از نظر کمی به طرف یک مقدار متوسط میل می کنند .
اکتشاف معنا و عواقب ناشی از اعتیاد به کار.
نتیجه حاکی از آن بود که در مشاغلی که در آنها فرصت‌ها برای سطوح بالای رضایت شغلی فراهم بوده و همچنین مشاغلی که اجازه می‌دهد که افراد تا ساعات متمادی و طولانی کار کنند، مشاغلی که پاداش‌هایی برای کار در ساعات طولانی ارائه می‌دهند و مشاغلی که در آنها معیارهای عینی ارزیابی عملکرد افراد دشوار باشد اعتیاد به کار بالا است.
۶
اندرسون و همکاران، اسپنس و رابینز ۱۹۹۲
۲۰۰۷، ۲۰۰۴،۱۹۹۲
تعریف اعتیاد به کار، اندازه‌گیری و نتایج مقدماتی آن.
نتایج نشان داد شخصی که اعتیاد به کار کمتری دارد، دارای سلامت روانی و جسمانی خوبی بوده و فرصت ارتقاء در کار را بیشتر از سایرین پیدا می‌کند.
۷
سیگری و افراطی، والتون
۲۰۰۱، ۱۹۸۰
بررسی جدیدی از کیفیت زندگی کاری و تئوری‌های آن برمبنای رضایتمندی
تحقیقات متعددی نشان داده‌اند که کیفیت زندگی کاری تأثیر زیادی روی پاسخ‌های رفتاری فرد مانند هویت سازمانی، رضایت شغلی، مشارکت شغلی، تلاش و کوشش شغلی، عملکرد شغلی، قصد ترک خدمت و از سوی دیگر، تعهد سازمانی به‌عنوان، عملکرد معکوس و وارونه، بیزاری و بیگانگی از خود دارد.(سیگری و افراطی ۲۰۰۱؛ والتون ۱۹۸۰)
۸
فیلد و تاکر
۱۹۹۲
تأثیر کیفیت زندگی کاری بر روی تعهد شرکت، اتحادیه و آکادمی‌ها در مجله مدیریت.
این پژوهش که پیرامون ارتباط بین کیفیت زندگی کاری و تعهد سازمانی انجام گرفت نشان داد که تعهد به سازمان زمانی که آزمودنی‌ها، اقدامات صورت گرفته در مورد کیفیت زندگی کاری موفق باشد، افزایش می‌یابد.
۹
کانمی و همکاران
۲۰۰۹
نهادینه کردن اخلاق در کیفیت زندگی کاری و شغلی کارکنان. نتایج مربوط به یک نظرسنجی از مدیران منابع انسانی در تایلند.
آنان در تحقیق خود نشان دادند نتایج و بروندادهای مرتبط با شغل در نتیجه کیفیت زندگی کاری ارتباطی مثبت با سه بخش بروندادهای شغلی یعنی رضایت شغلی، تعهد سازمانی و روحی تیمی دارد.
۱۰
لویس
۱۹۹۸
پارادایم برنده برنده برای کیفیت زندگی کاری و عملکرد کسب‌وکار، فصلنامه توسعه منابع انسانی.
وی در بررسی خود پیرامون مشارکت و تأثیر کیفیت زندگی کاری معلمان و تعهد سازمانی و احساس اثربخشی آنان، نشان داد که کیفیت زندگی کاری به‌طور چشمگیری با تعهد سازمانی و احساس اثربخشی نزد معلمان همراه است.
۱۱
هو
۲۰۰۶
بررسی رابطه کیفیت زندگی کاری، فشار کار و رضایت شغلی.
وی در تحقیق خود نشان داد که کیفیت زندگی بر روی کاهش فشار شغلی و رضایت شغلی، تأثیر مثبتی دارد.
۱۲
فوری
۲۰۰۴
پیش‌بینی رضایت از کیفیت زندگی کاری پایان‌نامه کارشناسی ارشد. دانشگاه آفریقای جنوبی.
نتایج تحقیقات در رابطه با تعیین پیش‌بینی کننده‌های مؤثر بر رضایت شغلی به این نتیجه رسید که بین ابعاد کیفیت زندگی کاری و رضایت شغلی، رابطه مثبت و معناداری وجود دارد. همچنین وی اظهار می‌دارد که جوسازمانی نیز به‌عنوان یکی از ابعاد کیفیت زندگی کاری، مهم‌ترین عامل پیش‌بینی کننده رضایت شغلی است.
خانم! سلام و شکر که سبز است حالتان/ کم باد و گُم از آینه، زنگ ملالتان (همان)
نحو عادی جمله به این شکل است: زنگ ملالتان از آینه کم و گم باد. اما شاعر زنگ را بینِ تعلقِ آن به ملال و آرزوی کم بودنِ آن قرار داده تا میان دو امر بیاید و به هر دو ارتباط پیدا کند. علاوه بر این کم و گم بودنِ زنگ مهمتر از تعلقِ آن به ملال (به عنوان یک اضافه) است و به همین دلیل قبل از آن آمده است.
چنان گرفته تو را بازوان پیچکی‌ام/ که گویی از تو جدا نه که با تو من یکیام (همان: ۲۴۱)
بازوان هم پیچکی هستند و هم تو را گرفته‌اند و از این رو بین این دو آمده است. گرفتن معشوق امر مهمتری نسبت به بازوان و پیچکی بودنِ آنهاست، به همین دلیل قبل از آنها آمده.
نسیم و نخ بده، از خاک تا رها بشود/ به یک اشارۀ تو روح بادبادکی‌ام (همان)
نحو عادی این است: روح بادبادکی‌ام… رها بشود، اما تأخیر نهاد باعث شده که بادبادکی بودنِ آن در کنارِ رها شدنش معنا داشته باشد، حتا میتوان گفت که گروه حرف اضافه‌ای (به یک اشارۀ تو) نیز از لحاظ نحوی به روح مربوط است. اما در اینجا از آنجا که به نهاد و صفتش می‌پردازیم، باید گفت که برای شاعر رها شدن امر مهمتری نسبت به روح و بادبادکی بودنِ آن است.
چه برکه‌ای تو که تا آب آبی است، در آن/ شناور است همه تار و پود جلبکی‌ام (همان)
نحو عادی کلام این است: همه تار و پود جلبکی‌ام شناور است. اما تأخیر نهاد باعث شده که هم جلبکی بودن و هم شناور بودن در دو سوی نهاد بدون فاصله به آن متصل شوند و دو ترکیب معنایی را حمایت کنند. علاوه بر این، شناور بودن مهمتر از تار و پود بودن و جلبکی بودن است، چون اصل حرف شاعر این است که در معشوق شناور است و همه وجودش در معشوق جریان دارد.
به خون خویش شوم آبروی عشق آری/ اگر مدد برساند سرشت بابکی‌ام (همان)
در اینجا نیز، مددرساندن و بابکی بودن، هر دو به سرشت به طور مستقیم متصل شده‌اند. اما مدد رساندن اصل کاری است که باید انجام شود و بابکی بودنِ سرشت در مرتبۀ بعدی آن قرار دارد، چون ممکن است سرشت بابکی باشد اما مدد نرساند و امر مورد نظر شاعر به وقوع نرسد.
کنار تو نفسی با فراغ دل بکشم/ اگر امان بدهد سرنوشت بختکی‌ام (همان)
همچنین در این بیت، امان دادن و بختکی بودن، هر دو به طور مستقیم به سرنوشت مربوطند. اما مثل بیت قبل امان دادن مهمتر از بختکی بودن است.
شتک زده‌ست به خورشید خون بسیاران/ بر آسمان که شنیده‌ست از زمین باران؟ (همان: ۱۶۷)
خون، هم از آنِ بسیاران است و مضاف آن است، و هم به خورشید شتک زده است، از این رو بین این دو آمده است، علاوه بر این، شتک زدن، آن هم به خورشید (که به دلیل فاصله بسیار شگفت‌آور است که خون به خورشید شتک بزند) مهمتر از اضافۀ بسیاران است.
دریده شد گلوی نی‌زنان عشق‌نواز/ به نیزه‌ها که بریدندشان ز نیزاران (همان)
گلو هم از آنِ نی‌زنان عشق‌نواز است و هم دریده شده است، و از این رو بین این دو آمده است. اما دریده شدن، مهمتر از باقی ارکان جمله است، زیرا نی‌زنان عشق‌نواز اگرچه به عنوان کسانی که دارای آن گلو بوده‌‌اند مهمند، اما اینکه دریده شده‌اند، فاجعه‌ای است که رخ داده و از دید شاعر اهمیتش بیش از دیگر چیزهاست و باید به آن توجه بیشتری کرد.
به باغ سوخته با چشم اشکبار، نسیم/ برای تسلیت از بوی یاس من می‌گفت (همان: ۲۴۷)
نسیم هم چشم اشکبار دارد و هم از بوی یاس من می‌گوید، به همین دلیل در بین این دو با تأخیر نسبت به قید خود (که نوعی توصیف است) آمده است. اشکبار بودنِ چشم نسیم، امر مهمتری نسبت به گفتنِ آن از بوی یاس است، زیرا اصولا نسیم نمی‌تواند اشکبار باشد، و شاعر با این تقدیمِ صفت و تأخیر نهاد، می‌‌خواهد شگفتی خود را از اینکه حتا نسیم هم چشمی داشت که برای آن فاجعه گریه می‌کرد، بیان کند.
زبان به رقص درآورده چندش‌آور و سرخ/ پر است چنبر کابوس‌هایم از ماران (همان: ۱۶۸)
چنبر هم از آنِ کابوسهاست و هم پر است. به همین دلیل با تأخیر نسبت به فعل آمده است. اینکه چنبر از آنِ کابوسهاست، اهمیت کمتری نسبت به پر بودنِ آن از ماران دارد و حتا میتوان گفت که آنقدر این پر بودنِ از ماران، اهمیت داشته که شاعر موجودیتِ نهاد را چنبر دیده است، در حالی که اگر غیر از این بود لزومی به آوردن چنبر نبود و شاعر می‌توانست نهاد را فقط کابوس‌ها بداند، نه چنبرِ کابوس‌ها.
-
- نهاد در میان فعل و متمم: در نحو عادی کلام، فعل بعد از متمم قرار میگیرد و همین باعث می‌شود که نهاد و فعل که ارتباط معناییِ مستقیم با هم دارند، از هم دور باشند، اما در این نحو، نهاد بین فعل و متمم مربوط به آن قرار میگیرد، تا به هر دو نزدیک باشد.
تا این غزل چریدۀ آن چشم خوش‌چراست/ خوش بادمان قصیل به کام غزالتان (همان: ۲۲۵)
نحو عادی مصراع دوم این است: قصیل به کام غزالتان برای ما خوش باد. در نحو عادی، خوش بودن که وصفِ قصیل است، با فاصلۀ متمم از آن دور می‌شود اما شاعر بعد از تبدیل ضمیر منفصلِ ما به ضمیر متصلِ مان، آن را قبل از نهاد (قصیل) آورده است و متمم (به کام غزالتان) را بعد از نهاد آورده، در این چیدمان نحوی، قصیل را بدون فاصله هم به خوش بودن و هم به کام غزال، که هر دو با خودِ قصیل ارتباط مستقیمِ معنایی دارند، آورده است.
چنان گرفته تو را بازوان پیچکی‌ام/ که گویی از تو جدا نه که با تو من یکیام (همان: ۲۴۱)
در مصراع دوم، من با تو یکیام، به «با تو من یکیام» تبدیل شده است، زیرا من هم با یکی بودن ارتباط مستقیم معنایی دارد و هم با متمم (با تو).
چون موریانه بیشۀ ما را ز ریشه خورد/ کاری که کرد تفرقه با ما تبر نکرد (همان: ۲۳۱)
به همان شکل قبلی، تفرقه با ما کرد، تبدیل شده است به: کرد تفرقه با ما.
سراب امن و امان است این نه امن و امان/ که ره زده‌ست فریبش به باور یاران (همان: ۱۶۷)
فریبش به باور یاران ره زده‌ست، تبدیل شده به: ره زده‌ست فریبش به باور یاران
از آن حروف درخشان که بر زمرّدِ من/ شعاع سوزنی صبح می نگاشت به زر (همان: ۱۶۳)
شعاع سوزنیِ صبح، بر زمرّد من می‌نگاشت، تبدیل شده به: بر زمرّد من شعاع سوزنیِ صبح می‌نگاشت. در اینجا متمم قبل از نهاد آمده است، اما چیدمان نحوی، همان کارکرد را دارد.
نسیم‌های جوان سر حرامتان! جز دوست،/ به جای خالی من دیگری نشیند اگر (همان: ۱۶۴)
دیگری به جای خالی من نشیند، تبدیل شده است به: به جای خالی من دیگری نشیند.
بودی تو و دیدی که چه سیراب شکفتند/ آن چار شقایق، به بهار بدن دوست (همان: ۱۱۱)
آن چار شقایق به بهار بدن دوست چه سیراب شکفتند، تبدیل شده است به: چه سیراب شکفتند آن چار شقایق به بهار بدن دوست.
-
- برجستگیِ معنایی نهاد در جایگاه قافیه: وقتی نهاد در جایگاه قافیه قرار میگیرد، به این معنی است که علاوه بر اهمیت قافیه به عنوانِ یک رکنِ ساختاریِ غزل، شاعر تأکید بیشتری روی نقش معناییِ نهاد گذاشته است تا معنای آن را برای مخاطب برجسته‌تر کند. در بیت‌های زیر کلماتی که زیر آنها خط کشیده شده است، این برجستگی معنایی را دارند:
زایندگی گرفته ز تو بطن خاک‌ها/ پاکیزگی گرفته ز تو ذات آب‌ها (همان: ۹۵)
وآن روز دور نیست که فانوس می‌شوند/ در کوچه‌های آمدنت آفتاب‌ها (همان)
خانم! سلام و شکر که سبز است حالتان/ کم باد و گُم از آینه، زنگ ملالتان (همان: ۲۲۵)
نیّت به روشنایی چشم شما خوش است/ چندانکه آفتاب تمام است فالتان (همان)
انگار قصۀ غم عشقید و بی‌زمان/ اینسان که کهنگی نپذیرد مقالتان (همان)
ز شعر و زمزمه شوری چنان نمی‌شنوند/ که رطل‌های گران‌تر کشند میخواران (همان: ۱۶۷)
زباله‌های بلا می‌برند جوی به جوی/ مگو که آینۀ جاری‌اند جوباران (همان)
کجا به سنگرس دیو و سنگ‌بارانش/ در آبگینه حصاری شوند هشیاران؟ (همان)
چو چاه ریخته آوار می‌شوم بر خویش/ که شب رسیده و ویران‌ترند بیماران (همان)
