اظهار نامه مالیات بر در آمد املاک
اظهار نامه حق واگذاری محل
اظهار نامه مالیات بر در آمد مشاغل
اظهار نامه مالیات حقوق
اظهار نامه مالیات بر در آمد انفاق
اظهار نامه مالیات بر جمع در آمد

۲-۵-۲- مالیات تشخیصی
تشخیص مالیات همواره با مشکلاتی توام و در تعیین و تشخیص مالیات‌ها، عموماً شیوه «علی الراس» حاکم بوده‌است. مطالعه روند تکاملی تشخیص در نظام‌های گوناگون مالیاتی، گویای آن است که در نظام‌های پیشرفته مالیاتی، تشخیص مالیات توسط ماموران مالیاتی، جای خود را رفته رفته به شیوه خود اظهاری داده‌است.
۲-۵-۲-۱- مراجع تشخیص مالیات و وظایف و اختیارات آنها و مامور تشخیص مالیات
متصدیان این شغل تحت نظارت مقام مافوق عهده دار انجام اموری از قبیل تشخیص درآمد و تعیین میزان مالیات مودیان، رسیدگی به اختلافات موجود ما بین مودیان و مامورین تشخیص مالیات و حل آنها و یا رسیدگی به پرونده های اجرائی و اعلام نظر در مورد قوانین و مقررات مالیاتی می باشند.
۲-۵-۲-۲- تشخیص مالیات بر درآمد فعالیتهای پیمانکاری
بر اساس قانون مالیات‌های مستقیم مصوب اسفند ۱۳۴۵ ‏و اصلاحیه های بعدی ‏آن و نیز قانون مالیتهای مستقیم مصوب اسفند ۱۳۶۶ تشخیص سود مشمول مالیات عملیات پیمانکاری، شامل کارهای تاسیساتی، تاسیسات صنعتی و غیره ‏از سال ۱۳۴۶ ‏تا آخر سال ۱۳۷۰ همواره براساس درصدی از دریافتی پیمانکاران ( ۸ ‏، ۱۰ ‏و ۱۲ ‏درصد بر حسب سالهای مختلف) انجام گرفته است. ضمنأ در هر دو قانون ضریب مقطوع برای تشخیص سود پیمانکاران تا زمان تجهیز کادر فنی ‏حسابرسی توسط وزارت امور اقتصادی و دارائی در نظر کرفته شده است.

از آنجا که عدالت مالیاتی مستلزم آن است که تفاوتی در مبانی تعیین سود مشمول مالیات پیمانکاران همواره مورد بحث و اعتراض سایر مودیان (از جمله مودیانی که به امر تولید اشتقال دارند) بوده ‏است، که این بحث و انتقاد در اکثر موارد متکی بر پایه های اصولی و منطقی است.
‏در اصلاحیه مالیاتی اردیبهشت ماه ۱۳۷۱ ‏محتملاً با توجه به همین واقعیات و به منظور رعایت ‏عدالت مالیاتی و در نظر گرفتن توانایی های بلقوه کادر، تعیین سود مشمول مالیات عملیات پیمانکاری اشخاص ایرانی دیگر مشمول ضریب مقطوع مندج در قوانین پیشین نیست و روشی همانند سایر فعالیتها نسبت به آن جاری کشته است. ظاهراً تدوین کنندگان قانون توانایی های کادر کنونی تشخیص را برای رسیدگی به دفاتر و حسابهای پیمانکاران ایرانی کافی تشخیص ‏صحیحی باشد. ولی اصلاحیه یاد شده از تعمیم این روش نسبت به پیمانکاران خارجی خودداری کرده و آنان را کما کان مشمول ضریب مقطوع شناخته است، که این مطلب جای بحث دارد.
ماموران مالیاتی برای تعیین سود مشمول مالیات فعالیتهای مختلف مودیان، رسیدگی خود را عمدتاً بر اساس حساب سود و زیان ابرازی و با عنایت به سایر شواهد و قرائن و اطلاعات در دست اعمال می کنند. این گونه رسیدگی نسبت به فعا لیتهای که نتایج حاصل از آنها در یک دوره مالی یکساله به سهولت و بر مبنای اصول حسابداری قابل تعیین باشد، برای ماموران مالیاتی امر دشواری نیست. ولی اجرای همین ترتیب در قرارداد های بلند مدت که زمان شروع و خاتمه آنها معمولاً بیش از یک سال بوده، و مصداق عینی آن به طور مشخص عملیات پیمانکاری است، مسلماً ماموران مالیاتی را با دشواری رو برو خواهد ساخت. چنانچه از هم اکنون در این زمینه تحقیقات و مطالعات لازم صورت نگیرد و دستورالعمل روشنی در این زمینه تدوین نشود به طور قطع اکثر ماموران مالیاتی در جریان رسیدگی های خود به حسا بهای پیمانکاران به این راه حل سوق داده خواهند شد که دفاتر پیمانکاران را به ‏دلیلی مردود کنند و سود مشمول مالیات را از طریق تشخیص علی الراس و نهایتاً اعمال ضریب مقطوع (که علی القاعده از سوی کمیسیون ضرایب تعیین و حد اقل آن ۱۲ ‏درصد خواهد بود) نسبت به دریافتی آنان تعیین کنند، که در این صورت عملاً نظر قانونگذار یعنی تشخیص سود واقعی پیمانکاران منتفی خواهد شد.
در این مقاله خواهیم کوشید مبانی منطقی تشخیص سود مشمول مالیات پیمانکاران را مشخص کنیم تا در تنظیم دستورالعمل های اجرائی و تعیین طرق و مبانی تشخیص مورد استفاده قرار گیرد. بدین منظور نخست اطلاعات و توضیحات مختصری در باب قرارداد های پیمانکاری و همچنین روش های مختلف نگهداری سوابق عملیات پیمانکاری بر اساس اصول متداول حسابداری ارائه خواهیم کرد. سپس حداقل مبانی و ضوابطی را که برای نگهداری حسابهای مورد نظر و انجام رسیدگی های ماموران مالیاتی لازم است مطمح نظر قرار خواهیم داد. قراردادهای بلند مدت و نحوه تشخیص درآمد مشمول مالیات آنها در ایران یکی از دلایل عمده تفکیک شرکتهای پیمانکاری از سایر شرکتهای تولیدی و خدماتی ماهیت کار آنها بوده است. بدین معنی که انجام عملیات موضوع این گونه قراردادها (از قبیل احداث و راه اندازی سد نیروگاه، پالایشگاه، احداث جاده ، نظارت بر عملیات و امثال آنها) معمولأ در مدت طولانی بیش از یک سال انجام می‌پذیرد. لذا چنین قراردادهایی را بلند مدت تلقی کرده و اصول متداول حسابداری در بخش حسابداری قراردادهای بلند مدت ساختمانی (long term cinstruction contract) را تدوین کرده اند.
۲-۵-۳- مالیات قطعی
در صورتی که مودی ظرف سی روز از تاریخ ابلاغ برگ تشخیص مالیات قبولی خود را نسبت به آن کتباً اعلام کند یا مالیات مورد مطالبه را به مأخذ برگ تشخیص پرداخت یا ترتیب پرداخت آن را بدهد یا اختلاف موجود بین خود و ممیز یا سرممیز را به شرح ماده ۲۳۸ این قانون با ممیز کل رفع نماید پرونده امر از لحاظ میزان درآمد مشمول مالیات مختومه تلقی می‌گردد و در مواردی که مودی ظرف سی روز کتباً اعتراض ننماید یا در مهلت مقرر در ماده مذکور به ممیز کل مراجعه نکند درآمد تعیین شده در برگ تشخیص مالیات قطعی است. (ماده ۲۳۹ قانون مالیات‌های مستقیم مصوب ۳/۱۲/۱۳۶۶). مالیات قطعی شده آن است که به هر نحوی از انحا (سوای مواردی که به علت عدم وصول اعتراض مودی مالیات قطعی شناخته می‌شود) مالیات مودی به صورت قطعی درآمده باشد. (تبصره ۷ ماده ۵ قانون مالیات بردرآمد مصوب ۱۰/۵/۱۳۳۴).
۲-۵-۴- هیات های حل اختلاف مالیاتی
همان طور که می دانیم به موجب مواد ۱۷۰ و ۲۴۴ قانون مالیات‌های مستقیم، مرجع رسیدگی به عموم اختلاف های مالیاتی از جمله اعتراض به برگ تشخیص مالیات صادره از سوی ماموران مالیاتی، هیات حل اختلاف مالیاتی است. متاسفانه به لحاظ عدم آشنایی مودیان با حقوق خود، در بسیاری از موارد آرای صادره از سوی هیات های حل اختلاف مالیاتی، به رغم، محق بودن مودی، در رد اعتراض مودی و تایید نظر ماموران مالیاتی و برگ تشخیص مالیات صادره از سوی آنان است. عمده مشکلاتی که منجر به این امر میشود به شرح زیر است:
الف) مودی از اختیار خود در انتخاب یک نفر از اعضای هیات از بین اتاق بازرگانی و صنایع و معادن جمهوری اسلامی ایران یا اتاق تعاون یا جامعه حسابداران رسمی ایران یا مجامع حرفه ای یا تشکل های صنفی یا شورای اسلامی شهر استفاده نمی کند و بر همین اساس اعضای هیات حل اختلاف بر اساس نظر سازمان امور مالیاتی تعیین می‌شوند.
ب) در برخی موارد، جلسات هیات حل اختلاف مالیاتی، بدون حضور همه اعضا تشکیل می‌شود و بنابراین دفاعیات مودی به استماع کلیه اعضای هیات نمی رسد.
ج) مودیان به منظور ارائه دفاع قانونی و مستدل، از کارشناسان خبره در امور مالی و مالیاتی و حقوقی استفاده نمی کنند.
به منظور اینکه مودیان مالیاتی بتوانند از اعتراض خود در هیات حل اختلاف مالیاتی به نتیجه ای مطلوب برسند و احقاق حق کنند، لازم است از کلیه حقوق خود در این مورد آگاهی داشته باشند و بدانند که نحوه عمل آنها در این مورد چگونه باید باشد. مراحل یک الی شش زیر بیانگر مراحل اعتراض به برگ تشخیص مالیات و مواردی که مودیان باید با آنها آشنا شوند، بالاخص حقوق قانونی آنها است.
اطلاع از جزئیات گزارشی که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است: به استناد ماده ۲۳۷ قانون مالیات‌های مستقیم، در صورت استعلام مودی، ماموران مالیاتی مکلفند جزئیات گزارشی را که مبنای صدور برگ تشخیص قرار گرفته است، به مودی اعلام کند و هر گونه توضیحی را که در این خصوص بخواهد به او و یا وکیل تام الاختیار وی بدهند.
بررسی جزئیات گزارش مبنای صدور برگ تشخیص و انطباق آن با قوانین، مقررات و اسناد و مدارک مثبته و تهیه لوایح دفاعی.
برای انجام این امر، نیاز به اطلاع کامل از قانون مالیات‌های مستقیم، آیین نامه های اجرایی آن، بخشنامه های صادره، از سوی سازمان امور مالیاتی و آرای وحدت رویه شورای عالی مالیاتی است. با توجه به عدم تسلط اکثر مودیان بر قوانین و مقررات مزبور، بهترین راه، استفاده از متخصصین در امور مالیاتی و حقوقی و حسابداران رسمی است. این اشخاص با بررسی نحوه عمل ماموران مالیاتی و مبانی برگ تشخیص صادره به لحاظ اشراف به قوانین و آیین نامه ها و بخشنامه ها و با بررسی مستندات مودی، می توانند به بهترین نحو لوایح دفاعی را برای مودی تهیه و حتی در صورت لزوم به عنوان وکیل تام الاختیار وی در جلسات هیات حل اختلاف مالیاتی شرکت کنند.
۲-۵-۴-۱- اعتراض نسبت به برگ تشخیص
در صورتی که بررسی های انجام شده به شرح بند دو فوق دال بر مواردی باشد که منجر به تشخیص درآمد مشمول مالیات و مالیات مربوط به روشی غیر منطبق با قوانین و مقررات و یا عدم توجه به اسناد و مدارک مثبته ارائه شده از طرف مودی باشد، مودی ظرف ۳۰ روز از تاریخ ابلاغ، به طور شخصی یا به وسیله وکیل تام الاختیار خود می تواند با مراجعه به اداره امور مالیاتی و ارائه مدارک و اسناد لازم، به طور کتبی تقاضای رسیدگی مجدد کند.
۲-۵-۴-۲- رسیدگی مسؤل مربوط نسبت به اعتراض مودی
به موجب ماده ۲۳۸ قانون مالیات‌های مستقیم، مسوول مربوط در سازمان امور مالیاتی موظف است، ظرف مهلتی که بیش از ۳۰ روز از تاریخ مراجعه نباشد، به موضوع رسیدگی و موارد ارائه شده از سوی مودی را بررسی کند و در صورتی که مدارک ارائه شده را برای رد مندرجات برگ تشخیص کافی دانست، آن را رد و مراتب را در ظهر برگ تشخیص امضا کند و در صورتی که دلایل و اسناد و مدارک ابرازی را موثر در تعدیل درآمد تشخیص دهد و نظر وی مورد تایید مودی قرار گیرد، مراتب در ظهر برگ تشخیص منعکس و به امضای مسوول مربوطه و مودی خواهد رسید و هر گاه دلایل و اسناد و مدارک ابرازی مودی را برای رد برگ تشخیص یا تعدیل درآمد، موثر تشخیص ندهد، باید مراتب را به طور مستدل در ظهر برگ تشخیص منعکس و پرونده امر را برای رسیدگی به هیات حل اختلاف ارجاع کند.
۲-۵-۴-۳- حق مودی در انتخاب یک عضو هیات حل اختلاف
با ارجاع پرونده به هیات حل اختلاف مالیاتی و به موجب بند ۳ ماده ۲۴۴ قانون مالیات‌های مستقیم، مودی این حق را دارد که یکی از اعضای هیات را به انتخاب خود از اتاق بازرگانی و صنایع و معادن جمهوری اسلامی یا اتاق تعاون یا جامعه حسابداران رسمی ایران یا مجامع حرفه ای یا تشکل های صنفی یا شورای اسلامی شهر تعیین کند. استفاده از این حق برای مودی به شرطی است که مودی در طی مهلت ۳۰ روزه خود برای اعتراض به برگ تشخیص، ضمن اعتراض، انتخاب خود برای عضو هیات از بین تشکل‌های فوق را به طور کتبی به اداره امور مالیاتی اعلام کند.
بدیهی است انتخاب مودی از این بابت باید متناسب با موارد مطروحه در تشخیص مالیات و همچنین نوع فعالیت مودی باشد. به عنوان مثال: هنگامی که اشکالات مطروحه ناشی از مسائل حسابداری و گزارشگری مالی و یا درک از قانون باشد، انتخاب جامعه حسابداران رسمی ایران گزینه مناسبی است.
هنگامی که اشکالات مطروحه به نحوی مرتبط با نوع فعالیت تجاری مودی باشد، انتخاب مجمع عمومی صنفی و یا اتاق بازرگانی صنایع و معادن و یا اتاق تعاون حسب مورد منتج به نتیجه بهتری خواهد شد و در حالتی که اشکالات مطروحه به نحوی مرتبط با شهر محل فعالیت مودی باشد، انتخاب شورای شهر مناسب خواهد بود.
در هنگام تشکیل جلسه هیات حل اختلاف مالیاتی لازم است که مودی نسبت به حضور هر سه نفر عضو هیات حل اختلاف اطمینان یابد. حضور کلیه اعضا و توجه آنها به دفاعیات مودی، امکان صدور رای منصفانه و متکی به اسناد و مدارک را بیشتر فراهم می سازد. از طرف دیگر باید توجه داشت که به موجب تبصره یک ماده ۲۴۴ قانون مالیات‌های مستقیم، جلسات هیات های حل اختلاف مالیاتی با حضور هر سه عضو، رسمی است.
به عبارت دیگر عدم حضور حتی یکی از اعضا، منجر به عدم رسمیت جلسه هیات شده و مودی می‌تواند در صورت وقوع چنین امری، درخواست حضور کلیه اعضای هیات را به منظور رسمیت جلسه کند و در صورت عدم حضور کلیه اعضا و تاکید مودی، سازمان امور مالیاتی موظف است نسبت به تجدید جلسه و تعیین وقت دیگری اقدام کند.
متاسفانه گاه مشاهده شده که جلسات هیات های حل اختلاف مالیاتی با حضور نماینده سازمان امور مالیاتی و بدون حضور دو عضو دیگر برگزار شده و نظر نماینده سازمان امور مالیاتی بعدها به امضای اعضای غایب رسیده و به عنوان رای هیات به مودی ابلاغ شده است. بدیهی است وقوع چنین شرایطی منجر به تضعیف موقعیت مودی در اثبات ادله خود به کلیه اعضای هیات و بعضا تضییع حقوق مودی در دفاع از خود خواهد شد.
بدیهی است آشنایی مودیان با حقوق قانونی خود و استفاده از آن به شرح فوق می تواند منجر به اخذ نتایج مطلوب تر و عدم تضییع حقوق آنان در فرایند اعتراض به برگ تشخیص مالیات و رسیدگی در هیات های حل اختلاف مالیاتی شود.
۲-۵-۴-۴- مراجع حل اختلافات مالیاتی
ماده ۲۴۴ : مرجع رسیدگی به کلیه اختلاف های مالیاتی جز در مواردی که ضمن مقررات این قانون مرجع دیگری پیش بینی شده، هیات حل اختلاف مالیاتی است. هر هیات حل اختلاف مالیاتی از سه نفر به شرح زیر تشکیل خواهد شد:
یک نفر نماینده سازمان امور مالیاتی کشور.
یک نفر قاضی اعم از شاغل یا باز نشسته. درصورتی که قاضی بازنشسته واجد شرایطی در شهرستانها یا مراکز استانها وجود نداشته باشد بنا به درخواست سازمان امور مالیاتی کشور، رئیس قوه قضائیه یک نفر قاضی شاغل را برای عضویت هیات معرفی خواهد نمود.
یک نفر نماینده از اتاق بازرگانی و صنایع و معادن یا اتاق تعاون یا جامعه حسابداران رسمی یا مجامع حرفه ای یا تشکل های صنفی یا شورای اسلامی شهر به انتخاب مودی در صورتی که برگ تشخیص مالیات ابلاغ قانونی شده باشد و یا همزمان با تسلیم اعتراض به برگ تشخیص در مهلت قانونی مودی انتخاب خود را اعلام ننماید سازمان امور مالیاتی با توجه به نوع فعالیت مودی یا موضوع مورد رسیدگی از بین نمایندگان مزبور یک نفر را انتخاب خواهد کرد.
۲-۶- تخطی مالیاتی
۲-۶-۱- بررسی عوامل موثر بر تخطی مالیاتی
یکی از موارد مهم برای منابع درآمدی آینده، مالیات است. مالیات علاوه بر تامین مالی مورد نیاز دولت نقدینگی را نیز کنترل کرده و ضمن توزیع بهتر درآمد و ثروت کشور آنها را در محل های مناسب خرج می‌کند. در کشورهای در حال توسعه مثل ایران درآمدهای مالیاتی پس از درآمدهای نفتی از اهمیت خاصی برخوردارند. از طرف دیگر ترکیب درآمدهای مالیاتی به علت عوامل اقتصادی و فرهنگی و تاریخی از یک کشور به کشور دیگر متفاوت است، هر چند براساس تحقیقات به عمل آمده، کشورهای در حال توسعه نسبت به کشورهای صنعتی در امر وصول مالیات از تزلزل بیش‌تری برخوردارند. مسلماً در وصول مالیات‌ها در کشورهای در حال توسعه باید نکات مهمی را در نظر گرفت. سهم هر فرد در پرداخت مالیات باید متناسب با درآمد و یا ثروت وی باشد.